舞弊三角理论案例分析|舞弊三角理论浅析

　　一、前言
　　《中国注册会计师审计准则第1141号――财务报表审计中与舞弊相关的责任》应用指南指明：舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。舞弊，无论是编制虚假财务报告还是侵占资产，均涉及实施舞弊的动机或压力、机会以及借口。这也是舞弊三角理论的内容，即诱导舞弊的因素有三种：动机/压力，机会，借口/合理化解释(转载于 :www.BjyLd.com 月亮岛 教育网: 舞弊三角理论案例分析|舞弊三角理论浅析)。为使得研究更具针对性，本文只针对财务报告舞弊进行深入思考而不涉及侵占资产的问题。
　　二、舞弊原因
　　（一）动机或压力因素
　　就动机或压力因素而言，它包括了市场压力，公司压力，以及个人经济压力以及其他压力等等(转载于 :wwW.bjYld.com 月亮岛教 育网: 舞弊三角理论案例分析|舞弊三角理论浅析)。对财务信息做出虚假报告的舞弊的动机和压力因素可以分为四大类：一是为迎合第三方预期而承受过度压力；二是财务稳定性或盈利能力受到威胁而产生的压力；三是实现财务目标的压力；四是影响个人财务状况而造成的压力。
　　针对不同类型的公司，他们舞弊的动机也是不相同的。例如，针对非上市公司也不打算上市的企业而言，舞弊的动机主要来自于企业想要减少缴纳税款。二是针对上市公司或者是想要上市的企业而言，舞弊的动机主要来资本市场的利益诱惑或是来自贷款机构的融资压力。
　　针对上市公司或是打算上市的企业而言，由于涉及众多投资者，资金体量比较大，这种情况下舞弊的发生将造成比较严重的后果。一方面，对于上市公司而言，为了达到中国证监会对配股或者增发新股的要求以再次从资本上融资，或为了满足银行贷款对公司财务方面的要求，又或是企业要维持财务的稳定性，避免公司股价下跌影响企业高管持有公司股票的个人利益，这些均是受到了融资带来的利益驱使而产生的舞弊动机。另一方面，对于想要上市的企业而言，资本市场是一个很好的融资平台。之前由于IPO审核较为严格，公司要上市就必须满足相应的标准，而无法满足条件的企业可能受到资本市场的利益诱惑产生造假行为。众所周知，在不久的将来要实行注册制，企业上市并不难，但是为了让投资者认可公司，心甘情愿购买公司股票，企业还是有造假的动机。
　　（二）机会
　　从舞弊机会的角度来看，可以将其具体分为四类：一是对管理层的监督失效；二是内部控制存在缺陷；三是行业或被审计单位的经营性质；四是复杂或不稳定的组织结构。舞弊机会归根究底可以认为是由于公司治理失效以及内部控制存在一定的缺陷或被管理层逾越。
　　公司治理就像是企业的根基，从根本上影响着企业舞弊的机会。例如在复杂的组织结构中难以确定企业的实际控制人，无法对管理层的舞弊行为进行有效控制。尽管信息不对称的情况普遍存在各大企业，然而难以确定企业实际控制人将会减弱股东的监督动力，从而让管理层有机可乘，管理层凭借着工作中的权威地位，选择披露有利信息，掩盖或篡改对自己不利信息，从而达到与企业利益相悖的目的。
　　内部控制存在不足或是被管理层逾越也是舞弊主要的机会来源。例如，由于内部审计不能独立于管理层而造成对管理层的监督失效可以看作企业内部由于内部控制设计上的不足导致的；高度复杂的交易导致的舞弊可以看成企业的内部控制程序未对企业交易的过程形成有效控制导致的。
　　（三）借口或合理化解释
　　借口或合理化解释主要是公司或者个人不正确的职业操守、道德及价值观导致的。具体而言，借口或合理解释包括道德标准未能深入人心；过分干预会计政策的选择；维持股价；处于税务考虑而追求上报利润的最小化。例如，管理层为维持股价，过分关注如何保持或提高企业的股票价格或盈利趋势而萌生舞弊行为，却将其归因为保证股民的利益，这是管理层扭曲价值观的体现；非财务管理人员却过分干预会计政策的选择以及通过舞弊使得上报利润最小化、减少应缴纳的税款，则体现了企业的诚信丢失的问题。
　　借口或者说是合理化解释主要受到员工或管理层从小的教育和家庭的影响，因而想要通过后期的培训或其他手段改变员工或管理层的价值取向，可能需要一个长期的过程。
　　综上所述，舞弊的三角理论是我们用来分析企业舞弊的有效手段。利益驱动使得公司有了造假的动机；公司治理及内部控制失效提供了舞弊的机会；同时，管理层或普通员工自身的道德或价值观存在的不足使得舞弊行为变得“理所当然”。三者缺一不可，这样才导致了舞弊行为的发生。
　　三、防范舞弊风险
　　按照Albrecht教授提出的舞弊三角理论，我们只要切断导致舞弊发生的任何一个因素，均可以真正防范舞弊的发生。
　　（一）减少舞弊动机
　　完善对企业监管的标准，避免以单一财务指标作为衡量企业好坏的唯一因素。对于股票、债券等证券的发行，现阶段仍以会计指标作为硬性标准，因此企业的财务舞弊动机较为强烈，为减轻舞弊压力，可以参考多元化的指标对企业进行更加全面客观的评价，减少企业自身财务舞弊的动机。此外，应当完善对关键管理层的激励机制，引入长期激励机制，从而避免其由于个人利益而操纵财务报表。
　　（二）完善公司治理
　　为减少舞弊机会，需要完善公司治理以及发挥公司内部控制的作用。对于企业自身而言：一方面，应需要优化股权结构，避免股权过于集中形成一股独大的局面，应加强各股东之间的牵制。另一方面，应加强企业内部控制的作用，内部审计人员应定期及不定期对公司的内部控制进行审查，及时发现企业存在的漏洞，并提请管理层尽早完善。
　　（三）营造诚信的道德环境
　　减少舞弊的借口，需要社会营造诚信的道德环境。道德的底线是法律，因此对于知法犯法的人员，应加强法律惩戒措施。企业自身在选择是否通过舞弊粉饰公司财务报表的时候，会衡量舞弊带来的收益和可能产生的成本，若财务舞弊的惩罚力度比较小，势必会提高公司企业舞弊的可能性。此外，应通过培训、讲座等手段使得员工树立正确的职业道德，提高员工诚信意识。
　　参考文献
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